Основные подходы к раскрытию информации

С течением времени цены меняются в результате воздействия общих или специфических экономических или социальных факторов. Специфические факторы (изменения в спросе и предложении, технологии) могут вызвать значительное и независимое от факторов внешнего характера повышение или понижение цен на отдельные виды товаров или услуг. В свою очередь, факторы общего характера (благоприятная или неблагоприятная ситуация на внутреннем или внешнем рынке и др.) могут при вести к изменению уровня цен в целом и, таким об разом, общей покупательной способности денег.
В большинстве стран финансовая отчетность составляется на основе учета по фактической стоимости приобретения, без учета изменений общего уровня цен или конкретных цен имеющихся активов, за исключением величины, на которую основные средства могли быть переоценены, а запасы или другие оборотные активы уменьшены до возможной цены продаж. Информация, представляемая в соответствии с требованиями МСФО 15 «Учет влияния изменения цен» (далее стандарт), призвана поставить пользователей финансовой отчетности хозяйствующего субъекта в известность относительно влияния изменения цен на результаты его деятельности. Однако финансовая отчетность, составленная на основе метода учета по фактической стоимости приобретения или метода, отражающего влияния изменения цен, не имеет цели непосредственно определить стоимость хозяйствующего субъекта в целом.
Стандарт, вступивший в силу для финансовой отчетности, охватывающей периоды, начинающиеся с 1 января 1983 г. (в новой редакции в 1994 г.), должен применяться для отражения влияния изменения цен на показатели, используемые при определении результатов деятельности и финансового положения хозяйствующего субъекта. Данный стандарт заменил МСФО 6 «Отражение в учете изменения цен».
Отметим, стандарт применяется хозяйствующими субъектами, уровень доходов, прибылей, активов и количества рабочих мест которых является значительным в экономической среде их деятельности. Например, если одновременно отдельно представляется финансовая отчетность головного хозяйствующего субъекта и сводная финансовая отчетность по всем подразделениям данного хозяйствующего субъекта, то информация, требуемая в соответствии со стандартом, должна представляться только на сводной основе.
Представление информации, необходимой в соответствии с требованиями рассматриваемого стандарта, не требуется для юридически самостоятельного подразделения хозяйствующего субъекта, действующего в стране постоянного местонахождения головного субъекта, если последний представляет сводную информацию на этой основе. Для юридически самостоятельного подразделения хозяйствующего субъекта, действующего вне страны постоянного местонахождения головного субъекта, представление информации, необходимой по данному стандарту, требуется только в том случае, когда в стране его пребывания принята практика представления аналогичной информации экономически значимыми хозяйствующими субъектами.

Реакция на изменение цен — подход, основанный на оценке общей
покупательной способности

Хозяйствующие субъекты, использующие рассматривающий стандарт при составлении финансовой отчетности, должны представлять информацию, раскрывать соответствующие статьи, используя метод учета, отражающий влияние изменения цен. Финансовая информация, отражающая влияние изменения цен, подготавливается несколькими способами. Один из таких способов предполагает отражение ее с точки зрения общей покупательной способности. Другой основан на текущих затратах (взамен фактической стоимости приобретения), признавая изменения в ценах лишь на определенные активы. Есть также способ, являющийся комбинацией отличительных характеристик двух первых.
В основе интерпретации стандарта лежат два основных подхода к определению прибыли. Один признает прибыль на базе поддержания общей покупательной способности, прежде всего, акционерного капитала хозяйствующего субъекта. Другой признает прибыль после поддержания производственной мощности хозяйствующего субъекта и может включать или не включать корректировку общего уровня цен.
Для учета изменений в общем уровне цен под ход, основанный на общей покупательной способности, предполагает корректировку некоторых или всех форм финансовой отчетности. При этом в стандарте подчеркивается, что корректировки общей покупательной способности меняют единицу учета, а не основополагающие методы оценки. По этому методу прибыль обычно отражает (с помощью соответствующего индекса) влияние изменений общего уровня отчислений на износ, себестоимости продаж и чисто денежных статей.

Реакция на изменение цен — подход, основанный на оценке текущих затрат

Данный подход применяется в нескольких методах бухгалтерского учета. Все они в целом используют затраты на замену актива в качестве главной базы измерения. Однако, если текущая стоимость выше, чем чистая стоимость реализации и дисконтированная стоимость, то в качестве основы для оценки принимается большая из величин чистой стоимости реализации и дисконтированной стоимости.
Затраты на замену конкретного актива обычно определяются на основе текущей стоимости приобретения аналогичного актива, нового или использованного (либо эквивалентной производственной мощности, либо потенциала по оказанию услуг). Возможная цена реализации актива обычно представляет собой чистую текущую цену актива. Текущая дисконтированная стоимость представляет собой текущую оценку дисконтированной стоимости будущих чистых поступлений денежных средств в ходе нормальной деятельности.
Для определения текущих затрат по статьям обычно используются специфические индексы цен (в частности, это происходит тогда, когда эти статьи не задействовались в операциях, и нет прейскуранта или его использование не имеет практического смысла).
Метод текущих затрат, как правило, требует признания влияния изменений, характерных для хозяйствующего субъекта, отчислений на износ и себестоимости продаж. Большинство подобных методов также требует применения той или иной формы корректировок, которые объединяет общее при знание взаимосвязи между изменением цен и финансированием хозяйствующего субъекта. Из положений стандарта следует, что мнения относительно формы, которую должны принимать эти корректировки, могут расходиться.
Отдельные подходы, применяемые в рамках метода текущих затрат, требуют корректировки, отражающей влияние изменения цен на все чистые денежные статьи, включая долгосрочные обязательства, ведущие к убытку от содержания чистых денежных активов (или к прибыли от наличия чистых денежных обязательств) в периоды роста цен, и наоборот. Другие методы ограничивают эту корректировку денежными активами и обязательствами, включенными в оборотный капитал хозяйствующего субъекта. При применении обоих типов корректировок признается, что не только неденежные активы, но также и денежные статьи являются важными составляющими операционной способности хозяйствующего субъекта. Типичной характеристикой методов текущих затрат, описанных выше, является признание прибыли за вычетом капитала, необходимого для поддержания операционной способности хозяйствующего субъекта.
При применении другого подхода признание в отчете о прибылях и убытках дополнительных затрат на замену активов в том размере, в каком они финансируются за счет заемных средств, не является обязательным. Методы, основанные на данном подходе, признают доход после сохранения той части операционной способности хозяйствующего субъекта, которая финансируется за счет вкладов акционеров. Этого можно достичь, например, путем уменьшения суммарной корректировки амортизационных отчислений, себестоимости продаж и (там, где этого требует метод) денежного оборотного капитала, в той пропорции, в какой финансирование за счет заемных средств относится к общей сумме заемных средств и капитала.
Некоторые подходы, используемые в рамках метода текущих затрат, применяют индекс общего уровня цен к величине капитала. Это указывает на то, в какой степени собственный капитал хозяйствующего субъекта (включая акционерный капитал) поддерживался на необходимом уровне покупательной способности, когда повышение восстановитель ной стоимости затрат на замену активов, возникающее в течение периода, меньше, чем снижение покупательной способности этого капитала в течение того же периода. Иногда этот расчет производится исключительно для того, чтобы обеспечить возможность сравнения между чистыми активами с точки зрения общей покупательной способности и чистыми активами с точки зрения текущих затрат. Согласно другим подходам, которые признают прибыль после поддержания общей покупательной способности капитала хозяйствующего субъекта (в том числе и акционерного), разность между двумя значениями чистых активов отражается как прибыль или убыток.

Основные требования к раскрытию информации

Финансовая информация в основных или вспомогательных формах финансовой отчетности иногда представляется с использованием различных методов отражения влияния изменения цен. Поэтому Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) считает необходимым дальнейшее совершенствование МСФО 15 «Учет влияния изменения цен». Прежде чем тем или иным хозяйствующим субъектом будет принято решение, требующее от него составления основных форм финансовой отчетности, отражающей влияние изменения цен, он должен самостоятельно в своей учет ной политике выбрать метод, который он будет использовать для отражения такого влияния. По мнению КМСФО, совершенствованию стандарта способствовало бы представление хозяйствующими субъектами, составляющими основные формы финансовой отчетности на основе фактических затрат на приобретение, дополнительной информации, отражающей влияние изменений цен.
Существует много предложений относительно информации, которая подлежит такому раскрытию: от определенных статей отчета о прибылях и убытках до подробного раскрытия данных отчета о прибылях и убытках и бухгалтерского баланса. Поэтому стандартом установлен следующий основной перечень данных, подлежащих включению в эту информацию:
1) сумма корректировки или скорректированная сумма амортизации основных средств;
2) сумма корректировки или скорректированная сумма себестоимости продаж;
3) корректировки, относящиеся к денежным статьям, влиянию заемных средств или доле капитала, если эти корректировки учитывались при определении прибыли в соответствии с принятым методом учета;
4) общее воздействие на результаты тех корректировок, которые описаны в пп. 1 и 2 (и где целесообразно 3), а также любые другие данные, отражающие влияние изменения цен, которые представляются в отчетах в соответствии с принятым методом учета.
При использовании метода учета по текущей стоимости должны раскрываться текущая стоимость основных средств и запасов.
Хозяйствующие субъекты должны указывать принятые методы расчета данных, требуемых в соответствии со стандартом, а также характер любых используемых индексов. Требуемая информация должна представляться как дополнительная, если она не представлена в основных формах финансовой отчетности. В большинстве стран такая информация представляется как дополнительная, а не как часть основных форм финансовой отчетности.
Рассматриваемый стандарт не применяется к учетной политике, используемой хозяйствующим субъектом при подготовке основных форм финансовой отчетности, если только эти формы финансовой отчетности не представляются на основе метода, отражающего влияние изменения цен.
Кроме того, хозяйствующие субъекты поощряются к раскрытию дополнительной информации и, в особенности, к обсуждению важности информации в процессе их работы. Обычно бывает полезным раскрытие корректировок резервов на налоги или налоговых сальдо.
В заключение следует отметить, что соблюдение данного стандарта не требуется, когда речь идет о полном соответствии финансовой отчетности требованиям МСФО. Это связано с тем, что международный консенсус по вопросу раскрытия информации, отражающей влияние изменения цен, который ожидался при выпуске стандарта, не был достигнут. В результате этого руководство КМСФО решило, что хозяйствующие субъекты не обязаны раскрывать информацию, требуемую стандартом для того, что бы их финансовая отчетность соответствовала МСФО. Тем не менее, руководство КМСФО призывает хозяйствующие субъекты представлять подобную информацию, и настаивает на раскрытии статей, требуемых стандартом. Оба метода учета влияния изменения цен, описанные в стандарте (метод общей покупательной способности пере счет всех статей с учетом изменений в общем уровне цен и метод текущих затрат использование восстановительной стоимости), являются чрезвычайно важными для учета такого влияния при любом уровне инфляции.